Przepisy art. 119a i następne ustawy Ordynacja Podatkowa (OP), tzw. klauzula przeciwko unikaniu podwójnego opodatkowania, weszły w życie 15 lipca 2016 r. i mają zastosowanie do korzyści podatkowych uzyskanych od tego dnia. Takie stanowisko zajął NSA w wyroku wydanym w dniu 26 stycznia 2022 r.[1] (podtrzymującym wyrok jaki w tej sprawie wydał WSA).
Sprawa, której dotyczył powołany wyrok miała za przedmiot stan faktyczny z 2015 r. Spółka w toku prowadzonej działalności wytworzyła znak towarowy (na rzecz spółki ustanowiono w związku z tym prawo ochronne na ten znak). Następnie Spółka zbyła znak i stała się licencjobiorcą tego prawa. Spółka ponosząc wydatki z tytułu opłat licencyjnych zaliczała je do kosztów uzyskania przychodów.
Stanowisko organu
Organy podatkowe zakwestionowały prawo Spółki do zaliczenia wskazanych wyżej wydatków do kosztów podatkowych zajmując stanowisko, zgodnie z którym jedynym celem podjętych przez Spółkę działań było osiągnięcie korzyści podatkowych. Co istotne – organy nie kwestionowały ważności i skuteczności zawartych przez Podatnika umów. Powołując się jednak na przepis art. 199 a ust.1 OP organ odmiennie ocenił cel oraz zamiar Stron analizowanych transakcji i na tej podstawie odmówił uznania poniesionych wydatków za koszty podatkowe.
Analiza dokonana przez Sąd
W wydanym orzeczeniu Sąd wskazał, że za podstawę swojego rozstrzygnięcia organy powołały przepis art. 199a ust.1 OP.
Zgodnie z jego brzmieniem:
organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności.
Zauważyć należy, że wbrew deklaracjom organu, przepis ten nie dawał podstawy do pominięcia przez organ skutków ważnych i prawnie skutecznych czynności dokonanych przez Strony.
W przekonaniu Sądu, okoliczność, że – stosownie do art. 199a par. 1 OP – organ podatkowy w trakcie ustalania treści czynności prawnej ma obowiązek badania zgodnego zamiaru stron i celu czynności nie oznacza, że może stosować inne środki niż przewidziane w art. 199a par. 2 OP.
Art. 199a par. 1 tej ustawy obliguje organy do ustalenia, do jakiej czynności prawnej faktycznie doszło – w miejsce czynności wskazanej przez podatnika. Przepis ten nie zezwala na zanegowanie transakcji, nawet jeśli została ona przeprowadzona w celu uzyskania korzyści podatkowych.
Organ, mimo powołania się na przepis art. 199a nie wskazał jednocześnie do jakiej czynności w jego przekonaniu doszło. Przepis art. 199a OP nie stanowi tzw. klauzuli obejścia prawa podatkowego. Możliwość badania treści czynności prawnej przez pryzmat zgodnego zamiaru stron i celu czynności, a nie tylko dosłownego brzmienia oświadczeń woli stron czynności w żadnym razie nie daje organom podatkowym – w stanie prawnym obowiązującym do 15 lipca 2016 r. – podstaw do uznania, że jest to samodzielna podstawa do zakwestionowania, dla celów podatkowych, skutków ważnej czynności prawnej.
Regulacja art. 199a par. 1 OP nie zezwala więc na zanegowanie transakcji, nawet jeżeli została przeprowadzona w celu uzyskania korzyści podatkowych w rozumieniu art. 119a i nast. OP.
Stanowisko organu mogłoby wskazywać, że w sprawie de facto zastosowanie znalazł przepis art. 119a OP. Zgodnie z jego brzmieniem:
czynność nie skutkuje osiągnięciem korzyści podatkowej, jeżeli osiągnięcie tej korzyści, sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu, było głównym lub jednym z głównych celów jej dokonania, a sposób działania był sztuczny (unikanie opodatkowania).
Ważne w tym miejscu jest jednak poczynienie kilku zastrzeżeń. Otóż kwestionowanie ważnych czynności prawnych wymaga spełnienia warunków wskazanych w ustawie (np. w zakresie sztuczności działania, sprzeczności z przedmiotem i celem ustawy itd.). Nie może być więc dokonywane arbitralnie tylko z uwagi na ewentualne korzyści podatkowe.
Poza tym, zastosowanie powołanego przepisu jako podstawy prawnej dla rozstrzygnięć organu jest bezpodstawne również z tego powodu, iż obowiązuje on od 15 lipca 2016 r. i ma zastosowanie do korzyści podatkowej uzyskanej po tej dacie. Tymczasem rozstrzygnięcie organu dotyczyło stanu faktycznego z 2015 r.
Zdaniem Sądu opisany i ustalony w sprawie rodzaj i tok podejmowanych kolejno czynności niewątpliwie dowodzi, że Strony podjęły je w celu zminimalizowania obciążeń podatkowych. Jednakże wszystkie te działania zostały podjęte na podstawie obowiązującego prawa, podobnie jak wszystkie skutki prawne, których strona była „beneficjentem”, wynikały z przepisów prawa i miały odzwierciedlenie w rzeczywistości. To, że skutki tych działań były dla strony korzystne podatkowo (doprowadziły do zmniejszenia dochodu do opodatkowania) nie oznacza, iż w stanie prawnym obowiązującym w 2015 r. istniały podstawy prawne do pominięcia – wyłącznie na podstawie art. 199a par. 1 OP – skutków tych ważnych i skutecznych prawnie czynności.
[1] Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 stycznia 2022 r. sygn. akt II FSK 1172/19
Jeżeli zastanawiacie się Państwo nad kompleksowym przeszkoleniem z zakresu podatku VAT – zapraszamy do skorzystania z oferty szkoleniowej Kancelarii ES-Doradztwo.
Podczas szkoleń kładziemy nacisk na ich praktyczny aspekt – stąd spotkania mają charakter warsztatowy. Prowadzimy je w formule on-line, stacjonarnej lub hybrydowej.
Program jest każdorazowo opracowywany pod potrzeby konkretnego klienta, a zatem macie Państwo wpływ na jego ostateczny kształt i to Wy decydujecie o tym, jakie zagadnienia zostaną omówione podczas spotkania.
Jeżeli jesteście Państwo zainteresowani naszą ofertą szkoleniową, prosimy o wysłanie krótkiej wiadomości na maila: kontakt@es-doradztwo.pl z podaniem:
- wstępnie wybranego tematu szkolenia,
- ilości uczestników,
- oraz formuły w jakiej szkolenie ma zostać przeprowadzone (stacjonarne/on-line/hybrydowe).
Podanie tych danych pozwoli nam przygotować ofertę szkoleniową.