O zmianach w ustawie o VAT wprowadzonych w ramach pakietu Slim VAT I pisaliśmy m.in. w artykule poświęconym korekcie rozliczeń w podatku VAT.
Warto pamiętać, że od 1 października 2021 r. w ramach pakietu Slim VAT II weszły w życie kolejne modyfikacje przepisów ustawy o VAT. W przygotowanych artykule skupimy się na zmianach w zakresie odliczenia podatku VAT od realizowanych transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. W niniejszym artykule w sposób wyczerpujący omawiamy zasady dotyczące odliczenia podatku VAT w transakcjach WNT. Przedstawiona analiza dotyczy stanu prawnego obowiązującego przed i po dacie 1 października 2021r.
Podatek naliczony w transakcjach WNT – stan prawny obowiązujący przed 1 października 2021 r.
W świetle obowiązujących od stycznia 2017 r. przepisów ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadku WNT powstawało w dacie powstania obowiązku podatkowego pod warunkiem, że podatnik:
- otrzymał fakturę dokumentującą dostawę towarów, stanowiącą u niego wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy,
- uwzględnił kwotę podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w deklaracji podatkowej, w której był on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy.
Warunkiem uwzględnienia podatku należnego i naliczonego od WNT w jednym okresie było zadeklarowanie VAT należnego w terminie trzech miesięcy od końca miesiąca powstania obowiązku podatkowego przy WNT.
Późniejsze rozliczenie VAT należnego przesuwało odliczenie podatku naliczonego do bieżącego okresu, ustalonego w związku ze złożeniem korekty (art. 86 ust. 10, ust. 10b pkt. 2 lit. b) i ust. 10i ustawy o VAT). Z kolei podatek należny zawsze jest wykazywany w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy.
W sytuacji nierozliczenia podatku należnego w terminie 3 miesięcy podatek naliczony nie mógł być wykazany wstecz, tj. razem z podatkiem należnym.
Podatek należny natomiast musiał być wykazany wstecz (poprzez korektę).
Konsekwencje dla podatników
Na tle przedstawionej regulacji prawnej możliwe były 3 sytuacje:
1. Podatek należny i naliczony rozliczane w terminie.
Przykład:
Obowiązek podatkowy z tytułu WNT powstał w styczniu 2021 r. (podatnik posiadał wtedy fakturę). Podatnik wykazał jednocześnie podatek należny i naliczony.
2. Podatek należny i naliczony nie rozliczone we właściwym terminie, ale w ciągu 3 miesięcy od końca miesiąca powstania obowiązku podatkowego:
Przykład:
Obowiązek podatkowy z tytułu WNT powstał w styczniu 2021 r. Podatnik nie wykazał tej czynności w deklaracji za styczeń 2021 r. Podatek należny powinien zostać wykazany poprzez korektę deklaracji za styczeń 2021 r. Korekta została złożona do końca kwietnia 2021 r.
Podatnik mógł wykazać podatek naliczony wraz z należnym.
W rozliczeniu za styczeń 2021 r. nie powstaje zaległość podatkowa. Korekta nie spowoduje powstania zaległości (podatek należny i naliczony równoważą się).
3. Podatek należny i naliczony nie rozliczone we właściwym terminie. Korekta złożona po upływie 3 miesięcy liczonych od końca miesiąca powstania obowiązku podatkowego.
Przykład:
Obowiązek podatkowy z tytułu WNT powstał w styczniu 2021 r. Podatnik nie wykazał tej czynności w deklaracji za styczeń 2021 r. Podatek należny powinien zostać wykazany poprzez korektę deklaracji za styczeń 2021 r. Korekta podatku należnego jest składana w maju 2021 r. (podatnik koryguje styczeń 2021 r.). Podatek naliczony jest wykazywany w rozliczeniu za maj 2021 r.
Skutek: Korekta deklaracji za styczeń 2021 r. powoduje powstanie zaległości podatkowej.
Przedstawiony stan prawny kwestionował neutralność podatkową transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów i był krytykowany jako niezgodny z prawem unijnym.
Orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości
Jedna ze spraw, która za przedmiot miała zasady rozliczenia podatku należnego i naliczonego w transakcjach WNT, i której stroną był polski podatnik trafiła przed Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który wydał rewolucyjny wyrok[1] – korzystny dla polskiego podatnika.
W rozstrzygnięciu, które zapadło 18 marca 2021 r. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej zakwestionował obowiązujące w Polsce od 2017 r. przepisy o tzw. „szyku rozstawnym” w VAT należnym i naliczonym. Trybunał uznał, iż niezgodne z Dyrektywą VAT są polskie przepisy uzależniające prawo do „neutralnego” rozpoznania transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów od tego, aby VAT należny był wykazany w prawidłowej deklaracji podatkowej złożonej w terminie trzech kolejnych miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy.
Wyrokiem z dnia 18 marca 2021 r. TSUE potwierdził więc to, co było wiadome już od momentu wejścia w życie wspomnianych uregulowań, a mianowicie, że są one niezgodne z Dyrektywą VAT. Trybunał stwierdził, że przepisy tej Dyrektywy:
„(…) stoją na przeszkodzie stosowaniu przepisów krajowych, zgodnie z którymi wykonanie prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej (VAT) związanego z nabyciem wewnątrzwspólnotowym w tym samym okresie rozliczeniowym, w którym VAT jest należny, jest uzależnione od wykazania należnego VAT w deklaracji podatkowej, złożonej w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy”.
W praktyce oznacza to, że prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu WNT powstaje i może być zrealizowane w okresie, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym i podatek ten został rozliczony. Bez znaczenia pozostaje, czy rozliczenie WNT następuje w pierwotnej deklaracji czy w korekcie deklaracji składanej po kilku miesiącach.
W uzasadnieniu wyroku Trybunał podkreślił też, iż:
„(…) z utrwalonego orzecznictwa Trybunału wynika, że w ramach systemu odwrotnego obciążenia podstawowa zasada neutralności VAT wymaga, aby odliczenie naliczonego podatku zostało przyznane, jeżeli zostały spełnione wymogi materialne, nawet wówczas, gdy niektóre wymogi formalne zostały pominięte przez podatnika. Jeżeli organ podatkowy posiada informacje niezbędne do ustalenia, że zostały spełnione wymogi materialne, to nie może on nakładać dodatkowych warunków dotyczących przysługującego podatnikowi prawa do odliczenia tego podatku, które mogłyby w efekcie praktycznie uniemożliwić wykonanie tego prawa”.
Podatek naliczony w transakcjach WNT – stan prawny obowiązujący od 1 października 2021 r.
W ramach pakietu Slim VAT II wprowadzono zmiany w brzmieniu przepisu art. 86 ust. 10b pkt 3. Dodanie również nowy pkt 4 w ust. 10b. Wszystko to w związku z uproszczeniem zasad odliczania podatku naliczonego z tytułu WNT i powrotem do reguł obowiązujących przed 1 stycznia 2017 r.
Począwszy od dnia 1 października zrezygnowano z warunku rozliczenia podatku należnego w terminie 3 miesięcy jako warunku do odliczenia VAT naliczonego w tym samym okresie rozliczeniowym co deklarowany podatek należny.
Zgodnie z dodanym przepisem art. 86 ust. 10b pkt 4 prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy pod warunkiem, że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek.
Konsekwencje dla podatników
Po omawianej zmianie przepisów warunkiem dla odliczenia podatku naliczonego jest rozliczenie podatku należnego z tytułu WNT w okresie w jakim powstał obowiązek podatkowy. Nie ma znaczenia, czy podatnik rozliczył podatek należny i naliczony od razu w miesiącu powstania obowiązku podatkowego, czy też zrobi to poprzez korektę deklaracji. W szczególności dla wykazania transakcji WNT jako neutralnej nie ma znaczenia, czy ew. korekta i wykazanie podatku należnego nastąpiło w terminie 3 m-cy, czy też w terminie późniejszym względem miesiąca, w którym powstał obowiązek podatkowy.
Jeśli chcecie Państwo mieć pewność, że rozliczenia podatków w Państwa firmie są wolne o błędów – skorzystajcie z usług naszej kancelarii.
[1] Omawiane orzeczenie zapadło w sprawie C-895/19.
Jeżeli zastanawiacie się Państwo nad kompleksowym przeszkoleniem z zakresu podatku VAT – zapraszamy do skorzystania z oferty szkoleniowej Kancelarii ES-Doradztwo.
Podczas szkoleń kładziemy nacisk na ich praktyczny aspekt – stąd spotkania mają charakter warsztatowy. Prowadzimy je w formule on-line, stacjonarnej lub hybrydowej.
Program jest każdorazowo opracowywany pod potrzeby konkretnego klienta, a zatem macie Państwo wpływ na jego ostateczny kształt i to Wy decydujecie o tym, jakie zagadnienia zostaną omówione podczas spotkania.
Jeżeli jesteście Państwo zainteresowani naszą ofertą szkoleniową, prosimy o wysłanie krótkiej wiadomości na maila: kontakt@es-doradztwo.pl z podaniem:
- wstępnie wybranego tematu szkolenia,
- ilości uczestników,
- oraz formuły w jakiej szkolenie ma zostać przeprowadzone (stacjonarne/on-line/hybrydowe).
Podanie tych danych pozwoli nam przygotować ofertę szkoleniową.