Przejęcie spółki osobowej przez kapitałową w trybie uproszczonym nie skutkuje powstaniem po stronie spółki przejmującej przychodu podlegającego opodatkowaniu CIT.
Rozstrzygnięcie tej treści wydał stosunkowo niedawno Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA). Dlaczego sprawa trafiła aż przed NSA ? Powodem jest luka w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT).
Chociaż ustawa o CIT szczegółowo reguluje kwestie podatkowe związane z łączeniem spółek, to żaden z jej przepisów nie odnosi się do sytuacji, w której dochodzi do połączenia spółki kapitałowej ze spółką osobową.
Taki stan prawny generuje pytania, czy przejęcie spółki osobowej przez spółkę kapitałową w trybie uproszczonym (czyli bez podwyższania kapitału zakładowego spółki przejmującej i wydawania udziałów wspólnikom spółki przejmowanej) skutkuje powstaniem po stronie spółki przejmującej przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem CIT ?
Na jakim stanowisku stoją organy podatkowe?
W wydanej interpretacji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) uznał, że skoro w związku z połączeniem spółki kapitałowej ze spółką jawną spółka przejmująca (kapitałowa) otrzyma majątek, to wartość tego majątku będzie stanowiła przychód podatkowy dla spółki przejmującej.
Organ uznał, że przychód powstały w związku z połączeniem ze spółką jawną może zostać pomniejszony o wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w tej spółce. Przychód pomniejszy również nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania uzyskana przed przejęciem przez spółkę kapitałową (art. 5 ustawy o CIT). Nadwyżka ta powinna zostać pomniejszona o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie nie zgodził się z taką argumentacją organów podatkowych [1]. W przekonaniu Sądu organ ograniczył swoje rozważania jedynie do przepisów ogólnych regulujących kwestię powstania przychodu nie odnosząc się do całego szeregu dalszych regulacji.
Jak wskazał WSA przepis art. 12 ust. 1 ustawy o CIT jest przepisem otwartym – nie zawiera samej definicji przychodu, a jedynie przykładowe wyliczenie, co może być przychodem w rozumieniu ustawy. Dla prawidłowego ustalenia czy dane przesunięcie majątku pomiędzy dwoma pomiotami prawa będzie skutkować powstaniem przychodu po stronie tego podmiotu, do którego ten majątek zostaje włączony musi nastąpić z uwzględnieniem wszystkich przepisów regulujących zarówno określenie przychodu, jak też wskazujących, co takim przychodem nie jest, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.
Co więcej WSA stwierdził, że zawarte w omawianej ustawie regulacje dotyczące powstania przychodu w sytuacji, gdy dochodzi do połączenia dwóch spółek kapitałowych nie mogą być bezpośrednio stosowane w analizowanym stanie faktycznym, w którym spółka kapitałowa przejmuje spółkę osobową.
Zdaniem WSA, połączenie spółki kapitałowej ze spółką osobową poprzez jej przejęcie musi być rozpatrywane w kategoriach objęcia udziałów przez wspólników spółki osobowej w zamian za wkład niepieniężny wniesiony do spółki kapitałowej. W tym zakresie będą miały zastosowanie przepisy art. 12 ust. 4 pkt 4 i pkt 11 ustawy o CIT.
Pierwszy z nich przewiduje, że do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela. Wszelkie zatem przychody otrzymane na powiększenie kapitału zakładowego nie podlegają opodatkowaniu.
Z kolei drugi reguluje kwestię przychodów przekraczających kapitał zakładowy i przekazywanych na kapitał zapasowy i wyłącza z pojęcia przychodów w rozumieniu art. 12 ust. 1 wszelkie kwoty i wartości stanowiące nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy. Argumentacja organów podatkowych nie przekonała również Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyroku z dnia 17 stycznia 2023 r. NSA stwierdził, iż w analizowanej sprawie doszło do przesunięć w kapitałach, ale nie doszło do podwyższenia kapitału zakładowego. Stąd zasadne wydaje się pytanie, co stało się z tym majątkiem (czy zasilił inne kapitały)?
Sąd przyznał, iż stan faktyczny, który jest przedmiotem rozstrzygnięcia nie znajduje dokładnego uregulowania w przepisach ustawy podatkowej. W wydanym wyroku NSA zobowiązał organ podatkowy, aby ten odniósł się do zastosowania powołanych wyżej przepisów art. 12 ust. 4 pkt 4 i pkt 11 ustawy o CIT i wskazał, który z tych przepisów należy zastosować do tego stanu faktycznego.
Jednocześnie NSA podkreślił, iż w analizowanej sprawie z całą pewnością nie znajdzie zastosowania powoływany przez organy przepis art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, który dotyczy ustalania przychodu na zasadach ogólnych.
[1] Wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 30 stycznia 2020 r., sygn. akt: I SA/Rz 879/19.
Jeżeli zastanawiacie się Państwo nad kompleksowym przeszkoleniem z zakresu podatku VAT – zapraszamy do skorzystania z oferty szkoleniowej Kancelarii ES-Doradztwo.
Podczas szkoleń kładziemy nacisk na ich praktyczny aspekt – stąd spotkania mają charakter warsztatowy. Prowadzimy je w formule on-line, stacjonarnej lub hybrydowej.
Program jest każdorazowo opracowywany pod potrzeby konkretnego klienta, a zatem macie Państwo wpływ na jego ostateczny kształt i to Wy decydujecie o tym, jakie zagadnienia zostaną omówione podczas spotkania.
Jeżeli jesteście Państwo zainteresowani naszą ofertą szkoleniową, prosimy o wysłanie krótkiej wiadomości na maila: kontakt@es-doradztwo.pl z podaniem:
- wstępnie wybranego tematu szkolenia,
- ilości uczestników,
- oraz formuły w jakiej szkolenie ma zostać przeprowadzone (stacjonarne/on-line/hybrydowe).
Podanie tych danych pozwoli nam przygotować ofertę szkoleniową.