Naczelny Sąd Administracyjny w składzie 7 sędziów podjął uchwałę, zgodnie z którą naczelnik urzędu skarbowego wykreślając podatnika z rejestru czynnych podatników VAT nie musi wydawać decyzji jak również nie musi o tym informować podatnika.
Najpierw blokada konta, potem wykreślenie z rejestru czynnych podatników VAT
Sprawa dotyczyła spółki, której szef KAS zablokował konto, gdyż podejrzewał, że spółka dokonuje wyłudzeń skarbowych (do których to konto wykorzystuje).
O blokadzie szef KAS poinformował naczelnika urzędu skarbowego, który w efekcie wykreślił spółkę z rejestru czynnych podatników VAT. Jako podstawę prawną wskazał art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o podatku o towarów i usług (dalej: ustawa o VAT).
Art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o VAT
Naczelnik urzędu skarbowego wykreśla z urzędu podatnika z rejestru jako podatnika VAT i nie musi go o tym zawiadamiać, jeżeli organ ma informacje, że podatnik wykorzystuje konto do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi.
Interpretacja wskazane przepisu nie była dotąd oczywista i sądy wydawały w tej sprawie orzeczenia, w których prezentowały 3 różne poglądy.
Dotychczasowa praktyka sądów
Istota sporu sprowadza się do tego, czy wykreślenie podatnika z rejestru czynnych podatników VAT jest czynnością materialno-techniczną, a więc nie trzeba zawiadamiać o wykreśleniu podatnika, czy też wymaga wydania decyzji podatkowej przez naczelnika, co oczywiście oznacza, że podatnik dowiaduje się o wykreśleniu.
Wykreślenie z rejestru czynnych podatników VAT – czynność materialno – techniczna
Część sądów w wydanych wyrokach stała na stanowisku, iż wykreślenie podatnika z rejestru czynnych podatników VAT jest czynnością materialno-techniczną, a więc nie trzeba zawiadamiać o wykreśleniu podatnika. Ta linia orzecznicza była do tej pory dominująca. Sądy argumentowały w wydawanych orzeczeniach, że wykreślenie następuje po przeprowadzeniu czynności sprawdzających, a więc nie ma tu odrębnego postępowania podatkowego, czy dowodowego. Podkreślały również, że wykreślenie podmiotów, do których zastosowano blokadę rachunku, jest prostą konsekwencją podejrzeń o wyłudzenia skarbowe. Działa tu automatyzm: najpierw organ blokuje rachunek, a w rezultacie kolejny organ wykreśla podatnika z rejestru. Dlatego wykreślenie jest jedynie czynnością materialno-techniczną. Ponadto sądy argumentowały, że inne podejście byłoby sprzeczne z literalnym brzmieniem art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o VAT, który wyraźnie stanowi, że podatnika wykreśla się z rejestru „bez konieczności zawiadamiania”1.
Wykreślenie z rejestru czynnych podatników VAT – wymaga wydania decyzji
Zgodnie z drugim stanowiskiem prezentowanym przez część sądów wykreślenie podatnika z rejestru czynnych podatników VAT jest kwestią na tyle istotną, że organ powinien (a wręcz musi) w tej sprawie wydać decyzję. Zdaniem sądów nie jest to tylko czynność materialno-techniczna, bo konsekwencje wykreślenia podmiotu z rejestru podatników VAT nie są czysto techniczne, ale wpływają na prawa i obowiązki podatnika, czyli m.in. na możliwość odliczania podatku naliczonego i to zarówno przez podatnika (który ma być wykreślony), jak i jego kontrahentów. Wykreślenie wymaga więc, aby organ wydał decyzję i doręczył ją podatnikowi2.
Wykreślenie z rejestru czynnych podatników VAT – bez decyzji, ale wymaga poinformowania podatnika
Trzecia z prezentowanych linii orzeczniczych sprowadza się do tego, że co prawda wyrejestrowanie jest czynnością materialno-techniczną, ale i tak organ musi zawiadomić podatnika o wykreśleniu3.
Uchwała 7 sędziów NSA
Wydając 23 października 2023 r. uchwałę w składzie 7 sędziów NSA opowiedział się za pierwszą w skazanych wyżej linii orzeczniczych prezentując stanowisko, zgodnie z którym wykreślenie podatnika z rejestru w trybie art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o VAT następuje poprzez wykonanie czynności materialno-technicznej. Nie wymaga zatem wydania decyzji, ani poinformowania o tym fakcie podatnika4.
Wydając uchwałę NSA wskazał na brzmienie przepisu art. 207 ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy orzeka w sprawie w drodze decyzji, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej. Decyzja rozstrzyga sprawę co do jej istoty albo w inny sposób kończy postępowanie w danej instancji.” W przepisie tym chodzi o sprawę podatkową.
NSA wyjaśnił, że w przypadku wykreślenia podatnika z rejestru podatników VAT na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o VAT:
- nie mamy do czynienia ze sprawą podatkową (art. 207 ordynacji),
- przepis ustawy o VAT nie daje podstaw do wydania decyzji o wykreśleniu podatnika z rejestru czynnych podatników VAT.
- do wykreślenia nie stosuje się też przepisów o postępowaniu podatkowym, a więc również z tego powodu organ nie może w takim przypadku wydać decyzji.
NSA powołał również argument wykładni językowej, zgodnie z którym już samo brzmienie art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o VAT przesądza o tym, że nie zawiadamia się podatnika, a więc nie wydaje się również decyzji o wykreśleniu.
To na co zwrócił uwagę NSA to okoliczność, że podatnik może czynność wykreślenia z rejestru zaskarżyć do sądu na podstawie art. 3 par. 2 pkt 4 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Tym samy wykreślenie z rejestru jako czynność materialno-techniczna podlega kontroli sądowej. Jeśli podatnik zaskarży tę czynność, to – jak wyjaśnił NSA – organ powinien wskazać, na czym oparł swoje ustalenia, a więc przedstawić materiał dowodowy, na podstawie którego dokonał wykreślenia podatnika z rejestru czynnych podatników VAT. Tylko w takim przypadku sąd będzie mógł zbadać, czy wystąpiły okoliczności pozwalające na wykreślenie.
- W taki sposób orzekał np. NSA m.in. w wyrokach z dnia 21 października 2022 r., sygn. akt: I FSK 936/20 oraz z dnia 3 czerwca 2022 r., sygn. akt: I FSK 299/22. ↩︎
- Takie stanowisko prezentował np. WSA w Warszawie w wyrokach z dnia 12 czerwca 2019 r., sygn. akt: III SA/Wa 2765/18 oraz z dnia 26 września 2019 r. sygn. akt: III SA/Wa 314/19. ↩︎
- Tak orzekł np. NSA w wyroku z dnia 2 listopada 2022 r., sygn. akt: I FSK 1544/19. ↩︎
- Uchwała 7 sędziów NSA z dnia 23 października 2023 r., sygn. akt: I FPS 3/23. ↩︎
Jeżeli zastanawiacie się Państwo nad kompleksowym przeszkoleniem z zakresu podatku VAT – zapraszamy do skorzystania z oferty szkoleniowej Kancelarii ES-Doradztwo.
Podczas szkoleń kładziemy nacisk na ich praktyczny aspekt – stąd spotkania mają charakter warsztatowy. Prowadzimy je w formule on-line, stacjonarnej lub hybrydowej.
Program jest każdorazowo opracowywany pod potrzeby konkretnego klienta, a zatem macie Państwo wpływ na jego ostateczny kształt i to Wy decydujecie o tym, jakie zagadnienia zostaną omówione podczas spotkania.
Jeżeli jesteście Państwo zainteresowani naszą ofertą szkoleniową, prosimy o wysłanie krótkiej wiadomości na maila: kontakt@es-doradztwo.pl z podaniem:
- wstępnie wybranego tematu szkolenia,
- ilości uczestników,
- oraz formuły w jakiej szkolenie ma zostać przeprowadzone (stacjonarne/on-line/hybrydowe).
Podanie tych danych pozwoli nam przygotować ofertę szkoleniową.